石油天然气行业是具有高风险、高投资、长周期和效益递减等特性的特殊行业,在国民经济中占有重要地位,并且众多大型石油天然气企业公开上市,这要求该行业必须有适合自己行业特点的制度化、准则化的会计业务处理政策和原则。我国财政部在2005年石油天然气开采会计准则征求意见稿及社会各界反馈意见的基础上,于2006年2月制定颁布了《企业会计准则第27号——石油天然气开采》(简称新会计准则),新会计准则规范了石油天然气企业从事的矿区权益取得、勘探、开发和生产等油气开采活动的会计处理和相关信息披露,突出了油气开采会计与其生产工艺相适应的特点,并且与国际惯例基本实现了趋同。其主要特色之一是引入产量法计提油气资产的折耗。根据新会计准则第六条和第二十一条规定,企业应当采用产量法或年限平均法对油气资产计提折耗。企业无论采用产量法或者年限平均法,一经确定不得随意变更。
下面本文从两种油气资产折耗方法的比较入手,结合新准则的具体规定,具体分析了油气资产折耗方法对企业产生的影响,并形成自己的观点。
一、石油天然气资产折耗方法的比较
关于折耗方法问题。新会计准则规定,探明矿区权益和井及相关设施的成本,要通过计提折耗加以回收。折耗方法主要有平均年限法和产量法。两种方法的比较见下表:
通过上述比较,可以看出,平均年限法和产量法主要差异在于计提折耗的基础不同,两种方法各有优缺点。在产量法下,石油天然气资产的折耗与当期生产的石油天然气的数量相关,当期生产的石油天然气越多,折耗就越大。在直线法下,折耗的大小与时间的长短成正比例关系。由于产量法比较符合客观实际,也更符合国际惯例,因此得到了国际上的普遍认可。为了实现中国会计准则与国际会计准则的趋同,我国新会计准则允许我国企业在计提油气资产折耗时可以对两种折耗方法选择适用。
二、新会计准则中油气资产折耗方法的相关规定
新会计准则引入产量法对油气资产计提折耗,同时仍旧保留了现行会计制度规定的年限平均法,但企业无论采用产量法或者年限平均法,一经确定不得随意变更。相关规定见下表:
三、油气资产折耗方法的使用对企业的影响
油气资产折耗方法的使用对企业所产生的影响主要体现在以下两个方面:
1.对企业财务状况的影响
年限平均法下提取的油气资产折耗额一般会小于产量法下提取的折耗额,这样,在年限平均法下,石油天然气资产的账面价值会大于产量法下的账面价值,即增加了企业资产;由于折旧费用是当期净利润的一个抵减项目,提取的折耗额小,就会使企业低估成本,虚增利润,而产量法由于计入成本的折旧数额较多,则会高估成本,低估企业利润,从而影响了企业的财务状况。
2.对企业盈余管理的影响
对于上市公司来说,盈余压力的存在使其利润操纵动机一直存在。会计政策选择和会计估计的存在是企业利润操纵存在的基础之一。新会计准则规定企业计提油气资产折耗时,可以选择使用年限平均法或产量法,企业对两种方法的使用具有选择的余地,这为企业利润操纵提供了机会。不符合企业盈余管理的目标,不利于企业长期、稳定的发展。
四、笔者的看法
通过上述比较、分析可以看出,新会计准则对油气资产折耗方法的规定,既体现与国际惯例的趋同,又切合了我国石油天然气企业的实际。根据目前我国石油天然气企业的应用现状,笔者认为:
由于石油天然气企业自身的特点,即随着开发时间的延长,产量将会减少,而生产投入却呈现上升的趋势,会造成产量与支出的不配比。因此我们在选用资产折耗方法时,应遵循石油企业自身成本规律的要求,首选产量法。我国新会计准则允许企业可以对两种折耗方法的选择使用,只是在目前条件下的一种过渡,未来以产量法对油气资产计提折耗应是一种必然趋势。